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摘要: 审计从业15年,间或跨界投行,一直与各类财务舞弊相伴同行,斗志斗勇,无奈胜少负多。痛定思痛,我们作为掌握了客

【反思】外部审计为什么总抓不住财务报告舞弊?一定要人赃俱获?


审计从业15年,间或跨界投行,一直与各类财务舞弊相伴同行,斗志斗勇,无奈胜少负多。痛定思痛,我们作为掌握了客户大量信息的专业人士,智商不低,情商也不低,为什么总抓不住舞弊?

对舞弊的认识、判断和处理,对专业人士而言有一个循序渐进的过程。初入职场,宛如“小白免”,天蓝云白,世界真美好,舞弊风险书本上学过,故事里听过,就是自己没见过。不被舞弊欺骗几次,不来几次痛苦的复盘,风险意识根本不可能生根发芽。懵懂懂被骗几次,“小白免”进化变成了“大黑牛”,满眼都是舞弊,世界相当阴暗,深信“细节决定成败”,经常执着于程序的完备和证据的齐全,殊不知舞弊者最擅长满足的就是程序性要求,于是很容易被牵住了鼻子,一身蛮劲经常撞上棉花墙。眼睁睁又被骗了几次,“大黑牛”摇身变成了“老狐狸”,眼中的世界不美好也不阴暗,熟悉风险并能够识别风险,有自信与风险从容共舞。“老狐狸”容易犯的错误,是风险处置的问题,主观上不愿意放弃客户,又过于相信控制舞弊的能力,所以有时候会低估潜在的风险,最终导致对舞弊产生错误的判断。


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我们的风险意识不够

我们面对的客户,已经主要是上市公司、新三板公司、拟上市公司、拟挂牌公司、已引入PE或VC的公司,他们受公众瞩目,已经与资本紧密结合,时常高度渴望利润。套用一下舞弊“三角论”的压力、机会和借口:

1、压力

 上市公司的经营业绩压力,来自于避免ST、保壳或再融资、市值管理等行为;新三板公司则来自于定向增发、近期“分层”之后的创新层的业绩指标等;IPO公司十分期望保持业绩在审核期内持续增长,以便顺利通过审核并发行上市;引入外部资本的公司,则往往急于完成与PE或VC的业绩对赌。所以,毫不夸张,很多客户都面临着生死攸关的业绩压力。

2、机会

我们的客户,多是一股独大,治理层与管理层高度重合,老板命令必须执行,内控经常被系统性超越且无人在意。在这样的环境中,从公司治理、内部控制等角度探讨如何防止舞弊,是非常幼稚的想法。

3、借口

管理层舞弊,经常等同于大股东舞弊,大股东甚至会有一些道德高尚感:我愿意为公司输血也算舞弊吗,公司上了市不是大家都有好处,我这不是自己担风险来为全体股东作贡献吗?撑过这一关业绩一定会好起来,但结果事与愿违。

压力山大、机会通畅、借口堂皇,在正常经营无法满足的情况下,通过财务舞弊创造利润经常会成为现实的选择。夸张一点,这是一个舞弊丛生的世界,处处都是陷阱。只有意识到这一点,你才会时刻警惕,时刻保持职业怀疑。

从逻辑上说,凡是因为经营数据作假而导致报表虚报的,都构成财务舞弊。一般而言,重大财务舞弊都是多岗位参与、全流程跑通的系统性舞弊,系统性舞弊是处于水面下的暗礁,要想找到它们,首先要了解并理解常见的舞弊预警信号。聚焦预警信号,排除其他干扰,有助于我们准确高效的发现舞弊。在这方面,无论是来自一线的实践,还是监管层苦口婆心的指导,所归纳出来的预警信号是基本一致的。

1、高风险行业

供应商、客户等上、下游交易对手运作不规范,实物流转结存、资金流动等交易痕迹难以验证,是判断是否高风险行业的核心要点。农林牧副渔行业,同时兼具交易对手不规范和交易痕迹难验证的特点,所以是公认的风险最高的行业;软件及互联网行业,其交易痕迹难以验证,也属于舞弊高发的行业。

2、高风险结构

实际控制人多元化经营或多层次控制的结构,即我们的客户只是实际控制人其中的一个业务板块,或者实际控制人通过架设多层次的控制主体,最终实现对客户的控制。这种架构下,成本费用的界定容易操纵,极易出现关联方代付费用的风险。

3、高风险业务

包括高风险模式、高风险客户和高风险交易。高风险模式,比如经销商或加盟商模式,销售实现容易进行操纵;高风险客户,比如新增客户、不具有稳定性的客户、非相关业务范围的客户;高风险交易,如现金交易、异常交易、偶发交易及不具有实物形态交易等。

4、高风险报表

报表分析,需要从多期间连续分析(纵向)和同行业对比分析(横向)两个大的角度入手。高风险报表,一是存在难以解释的异常的财务指标,重点如收入增长、毛利率、期间费用率等,二是存在一些容易隐藏舞弊的科目变动,如应收账款、存货的异常增加,预付款项的异常增加,与业务不匹配的在建工程、无形资产的异常增加等等。

5、高风险会计方法

有些会计方法,运用过程缺少客观性,容易被舞弊者利用。比如完工百分比法,其运用的核心要素多依赖于主观估计,经常缺少客观性证据。


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我们经常囿于程序完备

锚定了舞弊预警信号,接下来肯定是顺藤摸瓜,依据程序来搜集证据了。客户能提供合理解释,程序能够充分执行且证据又非常充分的,应该排除舞弊嫌疑,否则就认定为舞弊,相当于通过程序直接抓住了“舞弊之手”。但事实是这样的吗?

先洞察一下我们即将实施的程序,其本质是一个在企业内部、企业外部两个层面同时开展,用所获取的相关数据对财务报表进行核对、核查的过程。

企业内部层面,包括财务数据之间、财务与业务数据之间、不同业务数据之间的核对核查。对于财务数据之间的核对,即使不考虑目前的ERP环境,在传统的会计电算化下,这个核对也几乎是无用功。在ERP环境下,财务和业务数据的来源是统一的,其数据的核对基本也是无用功。不同业务数据之间的核对理论上是有效的,比如,产量与产能的关系、产量与原材料的单耗关系、产量与能源耗用量的关系等。数据关系的异常可以进一步印证舞弊,但很难做到无懈可击。产能利用率波动,可以解释成生产线冗余设计;原材料或能源耗用量的波动,可以解释为技术改造或不良品控制。总之,除非相当夸张的情况,比如产量远超产能,内部层面能够得出的结论,很可能还是一个舞弊线索。

外部层面,即内部数据和外部数据之间的核对,相对与内部数据,外部数据来源于第三方,其证明力大大提升。但在实际操作中,我们的外部证据,如函证回函、访谈问卷等,多数情况下是第三方自述性的,我们是请求而不能强制第三方的配合,期望但不能控制第三方如实提供证据。我们不会读心术(就算会,估计也不能拿来当证据),也没有监管部门的稽查或者执法的硬性手段。总体上说,我们的手段都是柔性的,其提供的证明力经常也是有限的。

对于外部证据取得,核查资金流水、走访交易对手、检查关联方财务是监管部门教导我们使用的“三件武器”。但是在实际操作中,你有“屠龙刀”,他有“倚天剑”,比如核查资金流水,你发现销售回款不是来源于客户,舞弊者可以轻松拿出三方代付协议;比如走访客户,客户总能诚恳的说出舞弊者想要的话;再比如,检查关联方财务,这种延申检查也不太可能达到与核查客户同等的程度。

从程序和证据的角度,在很多程序无法深入的情况下,也就谈不上真正的穷尽程序。反过来,即便做了表面完备的程序,得到的也可能是无依无靠的证据。所以,如果我们过于依赖程序和证据来判定舞弊,则很有可能被舞弊者用似是而非的证据来得以脱身。

此外,从揭露出来的的财务造假案例来看,大部分似乎通过常识就可以得出判断。但是,常识是一层窗户纸,捅破了大家都明白,没捅破大家都看不透。当然,重视程序和证据而忽略了常识,也是经常让我们扼腕叹息的错误。 

说到这里,讲一个亲身经历的案例:

  曾经有一个做食品连锁的客户,门店打包外卖,现金交易且顾客都是流动的。当年最后一个季度的一款新品销售奇佳,业绩大增,并帮助这个客户当年擦线完成对多家PE的承诺业绩。

   客户业绩压力大,业绩不寻常增长,日常业务的交易痕迹难以验证。略一对照,其存在舞弊的可能性很大,必须要深挖!功夫不负有心人,我们终于有了重大发现:最后一个季度销售猛增,但打包盒的使用数量却没有增加。一份产品需要一个打包盒,这是硬规律啊,没有对应的打包盒,这难道不是销售舞弊的铁证吗?意想不到的是,我们显然高兴的太早了,老板非常诚恳的说:我是作假了,是我图这点利润,自己垫了打包盒的成本,财务也就没有记录,麻烦你们给我补上吧。

 这真是太有戏剧性了,那么,我们到底算抓住舞弊了吗?


3

我们缺乏对关键数据的认定能力


对于大多数行业来说,如果不长期混迹其中,就不可能对行业运行和数据有真正的了解,换句话说,我们不是真正的行业专家,对财务和经营数据的真实性缺乏准确的认定能力。比如,与同行业公司财务或非财务指标的对比是发现舞弊的有效工具,但我们经常不知道行业的核心经营指标是什么,指标正常值在哪里,偏离的原因最可能是什么。以最常用的毛利率指标为例,发现其明显高于同行业,舞弊方也很容易从上下游渠道、生产工艺、产品结构、管理水平等等,给你提供听上去头头是道,实际上若有若无的分析。

还有一些特殊行业,正常的程序我们都难以完成,更不要提抓住舞弊了。比如,农林牧副渔行业的存货验证,历来为业界诟病:新三板养野山参的“参仙源”刚刚被证明财务造假,其为吸引投资者参与定增,通过将外购野山参作为自挖野山参销售大幅虚增业绩,再一次印证了财务打假专家夏草关于“农业企业挖下去都是水”的著名论断。试想一下,自挖和外购的野山参在卖相上有区别吗,在广阔的森林里,我们拿什么方法来确定野山参的产量和品级?

近期,互联网行业的“刷单”造假也成为一个热点,“刷单”已经常态化、流程化和组织化,“刷单”是一种互联网环境下的不当营销手段,但客观结果上就是自己掏钱买利润,是不折不扣的财务舞弊。新三板公司“爱尚鲜花”自曝存在大规模“刷单”,让人惊愕,也让人深思,一个行业长期存在的问题,为什么只有这一家自暴家丑呢?如果不是人家主动承认,我们有能力去把“刷单”全部扒出来吗?

凭心而论,我们有上山下海的本领吗?如果这种关键性证据都没有专业手段保证,我们对某些行业的审核就完全成了碰运气的事情了。


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我们经常心存侥幸

       如果你已是“老狐狸”的阶段,只要放平心态、相信常识,发现舞弊迹象,甚至抓住舞弊都不是很困难的。但是,无论是审计还是投行,我们都是乙方,多数情况下,舞弊能够认定的时候,我们已经做过尽职调查,已投入了很多的人力和精力,主观上我们不愿意轻易放弃客户和业务。

在这种情况下,我们开始衡量风险和收益的关系,我们充满哲理的对自己说,任何业务都是有风险的,如果不承担一定的风险,业务就完全没办法干了。这个虽然有问题,但只要完善程序,已发现的问题予以纠正,风险是可以控制的,是能够承受得了的。但是,风险界限到底在哪里?监管层的把握与我们经常大相径庭。我们过于相信自己控制风险的能力,往往是心存侥幸而已。

之所以不能轻易放弃业务,还有一个感情的问题。多数老板都是有人格魅力的人,你发现了问题,如果他诚恳的给你解释这就是实际情况,一而再、再而三的解释。说到最后,你甚至会模糊了常识,放松了警惕。


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结语

       风险意识的不足,程序和证据的不给力,专业技能的欠缺,导致我们经常不能够抓住舞弊。但是,回过头来想一想,我们为什么一定要抓住舞弊呢?我们是侦探吗,我们一定要“人赃俱获”,一定要舞弊者“立地成佛”吗?

我们和舞弊者之间,实质是一种商业关系,舞弊一旦暴露,我们所获得的收益是微不足道的。所以,我们应该着重于风险判定而不需要穷尽程序,只要经验和常识告诉我们存在系统性舞弊,我们就没必要再纠结于程序和证据的完备;如果没有可靠的行业专家,我们就应该远离那些上山下海的业务。

最后,再说一个真实的案例:曾经有一个卖地板的客户,通过直营店直接销售给家装用户,当年的12月销量大增,销售相关的出库记录、购销合同、发货记录、安装记录、收款凭据等业务单据一应俱全。但是,这里面有一个常识性的问题,无论南方北方,12月份都不是家庭装修的旺季,该月销售暴增岂不是咄咄怪事。

老板和我是同龄人,平日称兄道弟,提出这个疑问后,他隔三差五的告诉我,你不懂市场,12月就是装修旺季。我承认,他几乎就要说服了我,但最后关头,我们还是放弃了这个业务。后来得知,其后任会计师拒绝出具报告,这家公司处境十分尴尬。这件事说明,常识虽然是常识,但却也是知易行难的大问题。


来源:中国会计视野论坛CPA之声


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编辑:渃涵

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